Riforma imposta sulle successioni e donazioni. I chiarimenti dell’Agenzia delle entrate (circolare n°3/2025)

Con la circolare n°3/2024 l’Agenzia delle entrate si è soffermata sulla riforma dell’imposta sulle successioni e donazioni, fornendo alcuni chiarimenti operativi di particolare rilievo.

Una delle grandi novità della riforma riguarda l’introduzione del principio di autoliquidazione dell’imposta.

In precedenza, infatti, era l’Agenzia delle Entrate a occuparsi della liquidazione dell’imposta sulla base della dichiarazione di successione presentata dagli eredi.

Oggi, invece, questo compito passa direttamente in capo ai contribuenti, i quali devono determinare e versare l’imposta dovuta al momento della presentazione della dichiarazione, secondo le modalità definite dall’art. 33 del Testo Unico delle Successioni, D.

Lgs n°346/1990 (TUS).

L’autoliquidazione dell’imposta di successione: il nuovo assetto normativo

Secondo quanto disposto dal nuovo articolo 27, comma 2 del Testo Unico delle Successioni (TUS), l’imposta sulle successioni è ora autoliquidata dai contribuenti sulla base della dichiarazione di successione, secondo le modalità previste dall’articolo 33 dello stesso testo unico. T

Tale autoliquidazione si applica anche in caso di dichiarazione sostitutiva o integrativa. Presentata ai sensi dell’articolo 28, comma 6 del TUS.

Questo passaggio al regime di autoliquidazione implica che i contribuenti devono:

• determinare l’imposta dovuta in autonomia;
• versare l’importo calcolato tramite modello F24 utilizzando il codice tributo 1539, istituito con la risoluzione n. 2/E del 10 gennaio 2025.

Il legislatore ha poi ridefinito le categorie dell’imposta per meglio adattarle al nuovo sistema, nella circolare n°3/2025 riforma dell’imposta sulle successioni, l’ADE spiega che:

• è definita imposta principale non solo quella autoliquidata dai soggetti obbligati, ma anche quella successivamente liquidata dagli uffici a seguito del controllo della regolarità dell’autoliquidazione;
• è confermato il concetto di imposta complementare, che si riferisce all’imposta o maggiore imposta calcolata dall’ufficio in seguito ad accertamenti o rettifiche.

E’ invece eliminata la precedente definizione di imposta suppletiva, che nel nuovo contesto risulta superflua. Le somme dovute per correggere errori o omissioni avranno la stessa natura dell’imposta oggetto di correzione.

Resta fermo che, in base al comma 1 dell’art. 33, i criteri da applicare per il calcolo dell’imposta da parte del contribuente sono i medesimi che utilizzavano in precedenza gli uffici, garantendo così continuità interpretativa e coerenza con le prassi già consolidate.

Controlli dell’ufficio, versamenti e gestione delle irregolarità

Il passaggio all’autoliquidazione non esclude l’intervento dell’amministrazione finanziaria: gli uffici mantengono un ruolo centrale nel controllo e nella verifica della correttezza delle dichiarazioni e dei versamenti effettuati.

Come previsto dal comma 2 dell’articolo 33 del TUS, l’Agenzia delle Entrate, anche tramite procedure automatizzate, potrà controllare:

• la regolarità dell’autoliquidazione e dei versamenti effettuati;
• la corrispondenza tra quanto dichiarato e quanto documentato;
• eventuali errori materiali o di calcolo nella determinazione della base imponibile e dell’imposta dovuta.

In sede di liquidazione, l’ufficio potrà quindi correggere:  errori materiali e aritmetici; passività non deducibili o eccedenti i limiti previsti dagli articoli 21, 22, 24 e 8 del TUS; riduzioni e detrazioni non spettanti o non documentate.

Qualora venga accertata la debenza di una maggiore imposta, l’ufficio provvederà a notificare un avviso di liquidazione entro due anni dalla data di presentazione della dichiarazione di successione.

In tale avviso saranno riportate le correzioni effettuate e l’importo residuo da versare.

Il contribuente avrà 60 giorni di tempo per effettuare il pagamento, che dovrà comprendere:

• la differenza d’imposta dovuta,
• la sanzione amministrativa (ridotta a un terzo se il pagamento è effettuato entro i termini);
• gli interessi calcolati al tasso del 2,5% per ogni semestre compiuto, ai sensi del DM 21 maggio 2009.

Per effettuare il versamento di queste somme sono stati previsti specifici codici tributo: A139 per le sanzioni, denominato “Successioni – Sanzione imposta sulle successioni – Avviso di liquidazione dell’imposta”; A152 per gli interessi dovuti in seguito all’avviso di liquidazione.

Il versamento dell’imposta autoliquidata

Per quanto riguarda le scadenze di pagamento, il nuovo articolo 37 del TUS stabilisce che l’imposta autoliquidata deve essere versata entro 90 giorni dal termine di presentazione della dichiarazione.

Facciamo un esempio pratico: se la successione si apre il 22 ottobre 2025, la dichiarazione può essere presentata entro il 22 ottobre 2026.

Il termine per il versamento dell’imposta sarà dunque il 20 gennaio 2027.

È inoltre possibile rateizzare il pagamento dell’imposta, secondo quanto previsto dal nuovo articolo 38 del TUS. La rateazione era ammessa anche prima seppur con condizioni differenti.

Tutto questo nuovo sistema di calcolo dell’imposta sulle successioni cambia anche la dichiarazione di successione.

Il contribuente può scegliere di:

• versare almeno il 20% dell’importo entro la scadenza dei 90 gg;
• suddividere il restante importo in 8 rate trimestrali;
• suddividere, per importi superiori a 20.000 euro, in 12 rate trimestrali.

La rateazione non è ammessa per importi inferiori a 1.000 euro.

L’opzione per il pagamento rateale va indicata nella dichiarazione di successione stessa e comporta l’obbligo di utilizzo dei codici tributo appositamente istituiti dalla risoluzione n. 2/E del 2025.

Infine, qualora la dichiarazione di successione contenga anche beni immobili o diritti reali, permane l’obbligo di versamento delle imposte ipotecarie e catastali, delle tasse per i servizi e dell’imposta di bollo. Anche per queste somme è stato previsto un codice tributo dedicato: 1532, denominato “Successioni – Tasse per i servizi ipotecari e catastali”.

Riassumendo

Introduzione dell’autoliquidazione dell’imposta di successione: con il D.Lgs. 139/2024, l’imposta sulle successioni deve essere calcolata e versata direttamente dal contribuente, superando il precedente sistema in cui era l’Agenzia delle Entrate a occuparsene.

• Nuove definizioni fiscali: la riforma ridefinisce le categorie dell’imposta: viene mantenuto il concetto di imposta principale (compresa quella autoliquidata e quella corretta dall’ufficio) e complementare, mentre scompare l’imposta suppletiva.
• Controlli da parte dell’Agenzia delle Entrate: gli uffici verificano la regolarità dell’autoliquidazione e possono correggere errori, escludere passività o riduzioni non ammesse e notificare avvisi di liquidazione entro due anni dalla dichiarazione.
• Termini e modalità di pagamento: l’imposta deve essere versata entro 90 giorni dal termine per la presentazione della dichiarazione. È possibile rateizzare l’importo (minimo 20%, fino a 8 o 12 rate), ma solo per importi superiori a 1.000 euro.
• Codici tributo e altri oneri: per i versamenti si utilizzano i codici tributo: 1539 per l’imposta autoliquidata, A139 per le sanzioni, A152 per gli interessi e 1532 per le imposte e tasse ipocatastali in presenza di beni immobili.